第三節 函證

　　一、對函證程序的理解(教材P187)

　　1.函證(zheng)(zheng)是指(zhi)注冊會計師為了獲取影響財務報表或相關披露認定的(de)項目的(de)信(xin)息，通過(guo)(guo)直接來自第三方對(dui)有關信(xin)息和現存狀況的(de)聲明，獲取和評價審計證(zheng)(zheng)據的(de)過(guo)(guo)程(cheng)。

　　2.函證是一個獲取(qu)和(he)評價審(shen)計(ji)證據的過程。

　　在(zai)(zai)這個過程中，注冊會計師通(tong)常以被(bei)審計單位的(de)(de)名義向擁有相關信(xin)息的(de)(de)第三方(fang)提出書面請(qing)求，要求提供影(ying)響財務(wu)報表(biao)認定的(de)(de)特定項目的(de)(de)信(xin)息。在(zai)(zai)得到第三方(fang)對(dui)有關信(xin)息和現存狀況的(de)(de)聲(sheng)明后，注冊會計師再進(jin)行跟(gen)進(jin)和評價(jia)。

　　值得注意的是，函證強調從第三(san)方直(zhi)接獲(huo)取(qu)有關信息。

　　二、函證的決策(教材P188)

　　1.函證決策應考慮的因素

　　(1)評估(gu)的認(ren)定層次的重大(da)錯報(bao)風險(xian);

　　(2)函(han)證程(cheng)序所審計的(de)認定;

　　(3)實施(shi)其他審計程序獲取(qu)的審計證據如何將檢查(cha)風險降至可接(jie)受的水平。

　　【例題(ti)(ti)9?多(duo)選題(ti)(ti)】注(zhu)冊會計(ji)師確定是否有必要實施函證以獲取認定層次的(de)充(chong)分、適(shi)當的(de)審計(ji)證據應當考慮(lv)以下哪些因素(su)(　　)。

　　A.評估的財務報表(biao)層次(ci)重大錯(cuo)報風險

　　B.評(ping)估的認(ren)定層次重大錯報風(feng)險(xian)

　　C.被審計單位(wei)的控制環境

　　D.實施其他審計程序獲(huo)取的(de)審計證據(ju)

　　【答案】BD

　　【解析】函證(zheng)是為了獲(huo)取認定層次的(de)(de)審(shen)計(ji)證(zheng)據，故(gu)選(xuan)項(xiang)A不正確;選(xuan)項(xiang)C的(de)(de)被(bei)審(shen)計(ji)單位(wei)的(de)(de)控制環(huan)境與函證(zheng)決策沒(mei)有直接的(de)(de)聯系。

　　【例題(ti)10?單選題(ti)】注冊(ce)會計師(shi)采用函(han)證(zheng)程(cheng)序最能夠證(zheng)明(ming)下列項目相關認定(ding)的是(　　)。

　　A.應付賬款的完整性(xing)認定

　　B.應收賬款的(de)存在認定

　　C.固定資(zi)產的存(cun)在(zai)認定

　　D.主營業務成本的準確性認定

　　【答案】B

　　【解析(xi)】函證(zheng)(zheng)(zheng)(zheng)應收(shou)賬(zhang)(zhang)款(kuan)(kuan)(kuan)是(shi)審計(ji)(ji)準則(ze)要(yao)求對應收(shou)賬(zhang)(zhang)款(kuan)(kuan)(kuan)實施的必要(yao)的審計(ji)(ji)程序，除非有充分證(zheng)(zheng)(zheng)(zheng)據(ju)表明應收(shou)賬(zhang)(zhang)款(kuan)(kuan)(kuan)對被審計(ji)(ji)單位財務報表而言是(shi)不重要(yao)的，或者函證(zheng)(zheng)(zheng)(zheng)很(hen)可能(neng)是(shi)無(wu)效的，否則(ze)，注冊會計(ji)(ji)師應當對應收(shou)賬(zhang)(zhang)款(kuan)(kuan)(kuan)進行函證(zheng)(zheng)(zheng)(zheng)。函證(zheng)(zheng)(zheng)(zheng)應收(shou)賬(zhang)(zhang)款(kuan)(kuan)(kuan)的目的主(zhu)要(yao)在于證(zheng)(zheng)(zheng)(zheng)實應收(shou)賬(zhang)(zhang)款(kuan)(kuan)(kuan)賬(zhang)(zhang)的存在認定。選(xuan)項B正(zheng)確。

　　2.確定函證的內容、范圍、時間和方式時應考慮的因素：

　　(1)被審(shen)計單位的經(jing)營環(huan)境;

　　(2)內部控(kong)制的有效性;

　　(3)賬戶或交易的性質(zhi);

　　(4)被詢證(zheng)者處理詢證(zheng)函(han)的習慣做法;

　　(5)被詢證者回函的可能性。 

　　三、函證的內容(教材P189)

　　1.函證銀行存款、借款及與金融機構(gou)往來的其他(ta)重要信息

　　2.函證應收賬款

　　(1)一般情況下注冊會(hui)計師應(ying)對(dui)應(ying)收賬(zhang)款(kuan)實(shi)施函證。

　　(2)不函證應(ying)收賬(zhang)款的兩種情形：

　　①根據審計重(zhong)要(yao)(yao)性原則，有充分證據表(biao)明應(ying)收賬款(kuan)對財務報表(biao)不重(zhong)要(yao)(yao);

　　②注冊會計師認(ren)為函證很可(ke)能無效(xiao)。

　　(3)如果認為函證很可能無效，注(zhu)冊會計師應當實施(shi)替(ti)代審計程序。

　　(4)針對(dui)應收賬(zhang)款存在認定的替代程(cheng)序：

　　①檢(jian)查期后收款(kuan)記錄;

　　②檢查銷(xiao)售合同、銷(xiao)售發(fa)票和發(fa)貨(huo)記錄等證明交易確(que)實已經(jing)發(fa)生(sheng)的證據(ju);

　　③檢查被審計單(dan)位與客戶(hu)之間(jian)的函電(dian)記錄。

　　3.可以實施函證的其他財務報表項目

　　注(zhu)冊會計師可以根據具體情況和實際需要對(dui)下列內容(包括但(dan)并不限(xian)于(yu))實施函證：

　　(1)短期(qi)投資;

　　(2)應收票據;

　　(3)其他應收款;

　　(4)預付賬款;

　　(5)由其(qi)他單位代為保(bao)管、加工或銷售的存貨;

　　(6)長期投資;

　　(7)委托(tuo)貸(dai)款;

　　(8)應(ying)付賬(zhang)款;

　　(9)預(yu)收賬款;

　　(10)保證、抵押或質(zhi)押;

　　(11)或有事項;

　　(12)重大或異常的交(jiao)易。

　　4.函證程序實施的范圍

　　注冊(ce)會計師根(gen)據對(dui)被審計單位的(de)了解、評估的(de)重(zhong)大錯報風險以及所測試總體的(de)特(te)征等確(que)定(ding)(ding)從總體中選(xuan)取(qu)特(te)定(ding)(ding)項目(mu)進行測試。選(xuan)取(qu)的(de)特(te)定(ding)(ding)項目(mu)可能包括：

　　(1)金額較(jiao)大的項目;

　　(2)賬齡較長(chang)的項目;

　　(3)交易頻繁但期末余額較小(xiao)的(de)項目(mu);

　　(4)重大關聯方交易;

　　(5)重大或異常的交易(yi);

　　(6)可能存在爭議以及(ji)產生重大舞弊或錯誤的交易。

　　5.函證程序實施的時間

　　(1)注冊會(hui)計師通常以資(zi)產(chan)負債(zhai)表日為截止(zhi)日，在(zai)資(zi)產(chan)負債(zhai)表日后適當(dang)時間內實施函證(zheng);

　　(2)如(ru)果(guo)重大錯(cuo)報風險評(ping)估為(wei)低水平，注冊會(hui)計(ji)師可(ke)選擇資產(chan)負(fu)債表日(ri)前適當日(ri)期為(wei)截止日(ri)實(shi)施函證(zheng)，并對所(suo)函證(zheng)項(xiang)目(mu)自該截止日(ri)起至資產(chan)負(fu)債表日(ri)止發生的變動實(shi)施實(shi)質性(xing)程(cheng)序。

　　6.管理層要求不實施函證時的處理

　　注冊會計師在分析管理層(ceng)要求不實施函證的原因(yin)時，應當(dang)保持(chi)職業懷(huai)疑態度，并(bing)考慮：

　　(1)管理(li)層(ceng)是否誠信(xin);

　　(2)是(shi)否可能存在重大的舞弊或錯誤;

　　(3)替代審計(ji)程序能否提供與這些賬戶(hu)余(yu)額或其(qi)他信息相關的(de)充分、適當的(de)審計(ji)證據。