貨幣資金的實質性程序

【考點一】監盤庫存現金(★★★)

(一)監盤性質(控制測試/實質性程序)

監盤程序是用作控制測試還是實質性程序，取決于注冊會計師對風險評估結果、審計方案和實施的特定程序的判斷。如果注冊會計師可能基于風險評估的結果判斷無須對現金盤點實施控制測試，僅實施實質性程序。

(二)參加監盤人員

除了注冊會計師(監盤)，出納員(出納責任崗)和會計主管(或財務負責人)也必須參加。

(三)監盤時間

監盤時間最好是上午上班前或下午下班時。

(四)監盤范圍

各部門經管的所有現金，通常包括已收到但未存入銀行的現金、零用金、找換金等;如果庫存現金存放部門有兩處或兩處以上的，應同時進行盤點。

(五)監盤方式

對庫存現金的監盤最好實施突擊式的檢查

(六)監盤步驟與方法

(1)查看被審計單位制定的盤點計劃，以確定監盤時間

對庫存現金的監盤最好實施突擊性的檢查，時間最好選擇在上午上班前或下午下班時，監盤范圍一般包括被審計單位各部門經管的所有現金。

(2)查閱庫存現金日記賬并同時與現金收付憑證相核對

一方面檢查庫存現金日記賬的記錄與憑證的內容和金額是否相符;另一方面了解憑證日期與庫存現金日記賬日期是否相符或接近。

(3)檢查被審計單位現金實存數，并將該監盤金額與庫存現金日記賬余額進行核對，如有差異，應要求被審計單位查明原因，必要時應提請被審計單位作出調整;如無法查明原因，應要求被審計單位按管理權限批準后作出調整。若有沖抵庫存現金的借條、未提現支票、未作報銷的原始憑證，應在“庫存現金監盤表”中注明，必要時應提請被審計單位作出調整。

(4)在非資產負債表日進行監盤時，應將監盤金額調整至資產負債表日的金額，并對變動情況實施程序。

(七)庫存現金追溯調整

如果注冊會計師不是在資產負債表日對庫存現金進行監盤，則應將監盤日的金額追溯調整至資產負債表日的金額。

【考點二】針對銀行賬戶的完整性存有疑慮(★★)

當被審計單位可能存在賬外賬或資金體外循環時，注冊會計師可以考慮額外實施以下實質性程序：

(1)注冊會計師親自到中國人民銀行或基本存款賬戶開戶行查詢并打印《已開立銀行結算賬戶清單》，以確認被審計單位賬面記錄的銀行人民幣結算賬戶是否完整。

(2)結合其他相關細節測試，關注原始單據中被審計單位的收(付)款銀行賬戶是否包含在注冊會計師已獲取的開立銀行賬戶清單內。

【考點三】檢查銀行存款賬戶發生額(通過“對賬單”，★★)

除實施函證等審計程序外，注冊會計師還可以考慮對銀行存款賬戶的發生額實施以下程序：

(1)分析不同賬戶發生銀行日記賬漏記銀行交易的可能性，獲取相關賬戶相關期間的全部銀行對賬單。

(2)如果對被審計單位銀行對賬單的真實性存有疑慮，注冊會計師可以在被審計單位的協助下親自到銀行獲取銀行對賬單。在獲取銀行對賬單時，注冊會計師要全程關注銀行對賬單的打印過程。

(3)從銀行對賬單中選取交易的樣本與被審計單位銀行日記賬記錄進行核對;從被審計單位銀行存款日記賬上選取樣本，核對至銀行對賬單(即“雙向檢查”)。

(4)瀏覽銀行對賬單，選取大額異常交易，如銀行對賬單上有一收一付相同金額，或分次轉出相同金額等，檢查被審計單位銀行存款日記賬上有無該項收付金額記錄。

【考點四】取得并檢査銀行對賬單和銀行存款余額調節表(★★)

(一)檢查目的

取得并檢查銀行對賬單和銀行存款余額調節表的目的是為了證實資產負債表中所列銀行存款是否存在。

(二)檢查要求

注冊會計師應當確認被審計單位是否根據不同的銀行賬戶及貨幣種類分別編制銀行存款余額調節表。

(三)具體測試程序

1.取得并檢查銀行對賬單

2.取得并檢查銀行存款余額調節表

1.取得并檢查銀行對賬單(兩個環節核對)

(1)取得被審計單位加蓋銀行印章的銀行對賬單，注冊會計師應對銀行對賬單的真實性保持警覺，必要時，親自到銀行獲取對賬單，并對獲取過程保持控制。

(2)將獲取的銀行對賬單余額與銀行日記賬余額進行核對，如存在差異，獲取銀行存款余額調節表。

(3)將被審計單位資產負債表日的銀行對賬單與銀行詢證函回函核對，確認是否一致。

2.取得并檢查銀行存款余額調節表

(1)檢查調節表中加計數是否正確，調節后銀行存款日記賬余額與銀行對賬單余額是否一致。

(2)檢查調節事項。對于企業已收付、銀行尚未入賬的事項，檢查相關收付款憑證，并取得期后銀行對賬單，確認未達賬項是否存在，銀行是否已于期后入賬;對于銀行已收付、企業尚未入賬的事項，檢查期后企業入賬的收付款憑證，確認未達賬項是否存在，如果企業的銀行存款余額調節表存在大額或較長時間的未達賬項，注冊會計師應查明原因并確定是否需要提請被審計單位進行調整。

(3)關注長期未達賬項，查看是否存在挪用資金等事項。

(4)特別關注銀付企未付、企付銀未付中支付異常的領款事項，包括沒有載明收款人、簽字不全等支付事項，確認是否存在舞弊。

【考點五】函證銀行存款余額(★★★)

(一)函證的目的

函證銀行存款余額不僅可了解企業資產的存在，還可了解企業賬面反映所欠銀行債務的情況，并有助于發現企業未入賬的銀行借款和未披露的或有負債。

(二)函證的規定

(1)銀行函證需要以被審計單位名義向銀行發函。

(2)銀行要在收到詢證函之日起的10個工作日內，將回函結果寄回會計師事務所。

(三)函證的對象和范圍

(1)注冊會計師應當對銀行存款(包括零余額賬戶和在本期內注銷的賬戶)、借款及與金融機構往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據表明某一銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息對財務報表不重要且與之相關的重大錯報風險很低。

(2)如果不對這些項目實施函證程序，注冊會計師應當在審計工作底稿中說明理由。

(四)函證的方式

銀行存款函證的方式是采用積極的函證方式。

【考點六】其他貨幣資金的實質性程序(★★)

(一)針對定期存款的審計程序

如果被審計單位有定期存款，注冊會計師可以考慮實施以下審計程序：

(1)向管理層詢問定期存款存在的商業理由并評估其合理性。

(2)獲取定期存款明細表，檢查是否與賬面記錄金額一致，存款人是否為被審計單位，定期存款是否被質押或限制使用。

(3)在監盤庫存現金的同時，監盤定期存款憑據。如果被審計單位在資產負債表日有大額定期存款，基于對風險的判斷考慮選擇在資產負債表日實施監盤。

(4)對未質押的定期存款，檢查開戶證實書原件，以防止被審計單位提供的復印件是未質押(或未提現)前原件的復印件。在檢查時，還要認真核對相關信息，包括存款人、金額、期限等，如有異常，需實施進一步審計程序。

(5)對已質押的定期存款，檢查定期存單復印件，并與相應的質押合同核對。對于質押借款的定期存單，關注定期存單對應的質押借款有無入賬，對于超過借款期限但仍處于質押狀態的定期存款，還應關注相關借款的償還情況，了解相關質權是否已被行使;對于為他人擔保的定期存單，關注擔保是否逾期及相關質權是否已被行使。

(6)函證定期存款相關信息。

(7)結合財務費用審計測算利息收入的合理性，判斷是否存在體外資金循環的情形。

(8)在資產負債表日后已提取的定期存款，核對相應的兌付憑證等。

(9)關注被審計單位是否在財務報表附注中對定期存款給予充分披露。

(二)針對其他貨幣資金，特別關注事項

除定期存款外，注冊會計師對其他貨幣資金實施審計程序時，通常可能特別關注以下事項：

(1)保證金存款的檢查，檢查開立銀行承兌匯票的協議或銀行授信審批文件。可以將保證金賬戶對賬單與相應的交易進行核對，根據被審計單位應付票據的規模合理推斷保證金數額，檢查保證金與相關債務的比例和合同約定是否一致，特別關注是否存在有保證金發生而被審計單位無對應保證事項的情形。

(2)對于存出投資款，跟蹤資金流向，并獲取董事會決議等批準文件、開戶資料、授權操作資料等。如果投資于證券交易業務，通常結合相應金融資產項目審計，核對證券賬戶名稱是否與被審計單位相符，獲取證券公司交易結算資金賬戶的交易流水，抽查大額的資金收支，關注資金收支的財務賬面記錄與資金流水是否相符。